CassatieInhoudsindicatie:- vermissing van goederen in douane-entrepot - bewijs van onttrekking aan het douanetoezicht als bedoeld in artikel 203 CDWdouanewaarde, terugrekenmethode UitspraakNr. 41.474
2 maart 2007 EC gewezen op het beroep in cassatie van X B.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 18 november 2004, nr. 02/6466, betreffende na te melden uitnodigingen tot betaling van douanerechten en omzetbelasting.

1. Uitnodigingen tot betaling, bezwaar en geding voor het Hof

Belanghebbende is bij aanslagbiljet van 15 augustus 2001 uitgenodigd tot betaling van een bedrag van É 23.900,10 aan douanerechten en een bedrag van É 49.951,70 aan omzetbelasting. Het tegen die uitnodigingen door belanghebbende gemaakte bezwaar is bij uitspraak van de Inspecteur afgewezen.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie

Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van FinanciŽn heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
De Staatssecretaris van FinanciŽn heeft een conclusie van dupliek ingediend.
De Advocaat-Generaal W. de Wit heeft op 19 september 2005 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep en tot vernietiging van de uitspraken van het Hof en van de Inspecteur, alsmede van de uitnodigingen tot betaling.
De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

3. Beoordeling van de middelen

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1. Op 11 juni 2001 is een container met nummer 0002 verscheept van Q, Republiek Zuid-Afrika, met bestemming R. Het cognossement vermeldt als inhoud van de container:

"BMW 330A cabrio - chassisnummer: 0003, engine no. 0006, colour: sapphire black
BMW 330A cabrio - chassisnummer: 0004, engine no. 0007, colour: titanium silver
BMW 330A sedan - chassisnummer: 0005, engine no. 0008, colour: steel blue."

3.1.2. De bill of lading bevat de verklaring dat de inhoud van de container is gebaseerd op een opgave van de verscheper, B te Q, en niet door de vervoerder geverifieerd kon worden. De container is in Q met rederijloden verzegeld (seals nrs. 0009 en 0010). In S (BelgiŽ) is de container uit het schip gelost en vandaar onder douaneverband naar R overgebracht.

3.1.3. Op 4 juli 2001 heeft de douane te R een aangifte T1 van K B.V. aanvaard voor het vervoer van de container naar het kantoor van bestemming te T. In vak 31 (colli en omschrijving van de goederen) van de aangifte is de container 0002 vermeld en zijn de drie automobielen omschreven als onder 3.1.1, echter zonder vermelding van de kleuren van de auto's. Op de aangifte is in vak 44 een stempel geplaatst met de tekst "J N.V. "Vergunning Alternatieve Identiteitsmaatregelen Douanedistrict R d.d. 24-06-1997 nr. 0014 Zegelnummer:", waarbij handgeschreven het nummer "0009" is vermeld. Tot de gedingstukken behoort voorts een "conditionreport" van RSC te R, welk rapport de staat van de container op 6 juli 2001 om 14:21 uur beschrijft als "algemeen/gebruikt rondom gedeukt en gekrast". Als zegelnummer vermeldt het rapport: "0009".

3.1.4. Op vrijdag 6 juli 2001 heeft E B.V. (hierna: E) de container naar het douane-entrepot, type B, van F B.V. (hierna: F) te T vervoerd. Belanghebbende heeft met het oog op de inslag in dat douane-entrepot voor de container een aangifte tot plaatsing onder het stelsel van douane-entrepots gedaan. Van de inslag is door de douane op de achterzijde van de hiervoor onder 3.1.3 vermelde aangifte T1 aantekening gemaakt.

3.1.5. E heeft het chassis met daarop de container, voorzien van een containerslot, op 6 juli 2001 op het terrein van F geplaatst.

3.1.6. De H B.V. heeft verklaard dat de lage a-haven van F doorlopend van vrijdag 6 juli tot maandag 9 juli 2001 bemand is geweest en dat de dagrapporten over die periode geen bijzonderheden of onregelmatigheden vermelden.

3.1.7. Op 9 juli 2001 heeft een chauffeur van E het chassis aangekoppeld en de container verplaatst om deze op het autoterrein van F te lossen. De hiervoor onder 3.1.2 vermelde verzegeling, die intact was, alsmede het containerslot werden door E in het bijzijn van personeel van F verwijderd, waarna de container werd geopend. Deze bleek leeg te zijn. Dezelfde dag is aan de douane gemeld dat de container was geopend en leeg was.
In verband met de vermissing heeft de Inspecteur belanghebbende in haar hoedanigheid van entrepositaris aangesproken tot betaling van voor drie auto's verschuldigde douanerechten en omzetbelasting.

3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat de auto's niet in Zuid-Afrika zijn geladen en dat belanghebbende evenmin aannemelijk heeft gemaakt dat de auto's tussen de lossing van de container in S (BelgiŽ) en de opening van de container in T aan het douanetoezicht zijn onttrokken. Onder deze omstandigheden moet naar het oordeel van het Hof worden uitgegaan van de juistheid van hetgeen op de bill of lading en de in R opgemaakte aangifte T1 is vermeld, zodat voor een herziening van de aangifte tot plaatsing van de goederen onder het stelsel van douane-entrepots geen aanleiding bestaat.
Het Hof heeft voorts geoordeeld dat, nu de auto's niet in de container op het terrein van F zijn aangetroffen, de douaneautoriteiten op enig moment de toegang is belemmerd tot onder douanetoezicht staande goederen, en dat hun daardoor is belet de in de communautaire douanewetgeving voorziene controles uit te voeren, hetgeen naar het oordeel van het Hof, gelet op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 12 februari 2004, Hamann, C-337/01, Douanerechtspraak 2004/29, meebrengt dat de auto's in Nederland aan het douanetoezicht zijn onttrokken in de zin van artikel 203, lid 1, van het Communautair douanewetboek (hierna: het CDW).

3.3. De middelen I en III richten zich tegen de hiervoor onder 3.2 vermelde oordelen met het ook voor het Hof gehouden betoog dat er geen sprake van is geweest dat de douaneautoriteiten op enig moment de toegang is belemmerd tot in het douane-entrepot van F onder douanetoezicht staande goederen. Ter ondersteuning van dit betoog heeft belanghebbende feiten en omstandigheden aangevoerd, waaronder in het bijzonder hetgeen hiervoor onder 3.1.5 en 3.1.6 is vermeld, als ook de omstandigheid dat de bij de inlading van de container aangebrachte verzegeling en het containerslot tot het tijdstip waarop de deuren van de container geopend werden, intact waren. Het Hof heeft deze gegevens, aldus middel III, ten onrechte niet in zijn oordeel betrokken.

3.4. Ingeval goederen op een aangifte tot plaatsing onder de douaneregeling douane-entrepots zijn vermeld en deze goederen daarna niet in het douane-entrepot aanwezig blijken te zijn, is het vermoeden gerechtvaardigd dat de goederen aan het douanetoezicht zijn onttrokken in de zin van artikel 203, lid 1, van het CDW. Dit vermoeden van een onttrekking van de goederen is weerlegd wanneer aannemelijk is gemaakt dat de goederen op het tijdstip van de aanvaarding van de douaneaangifte niet aanwezig waren. Met het oog op die weerlegging kan belanghebbende feiten en omstandigheden aanvoeren, zoals die zich hebben voorgedaan voorafgaand aan de desbetreffende aangifte, maar ook feiten en omstandigheden zoals die zich daarna hebben voorgedaan tot aan het moment waarop is geconstateerd dat de goederen zich niet in het douane-entrepot bevonden.
In het licht van het zojuist overwogene, behoefde, gelet op hetgeen belanghebbende voor het Hof heeft gesteld (zie hiervoor onder 3.3), 's Hofs oordeel dat de auto's na de inslag in het douane-entrepot aan het douanetoezicht zijn onttrokken, meer motivering dan door het Hof is gegeven. De middelen slagen in zoverre.

3.5.1. Middel II richt zich tegen 's Hofs oordeel dat in de mate van het mogelijke bij de vaststelling van de douanewaarde de economische werkelijkheid van de auto's is benaderd, nu de Inspecteur de douanewaarde van de auto's heeft vastgesteld op basis van de typeaanduidingen in de bill of lading, met toepassing van de zogenoemde terugrekenmethode bedoeld in artikel 30, lid 2, letter c, van het CDW, en met behulp van "het douanewaardeberekeningsprogramma BPM".

3.5.2. Blijkens de ter zitting van het Hof overgelegde pleitnotitie heeft belanghebbende de juistheid van de door de Inspecteur vastgestelde douanewaarde betwist.

3.5.3. Indien met het oog op het berekenen van de hoogte van de douaneschuld ter zake van een onttrekking aan het douanetoezicht de douanewaarde van onttrokken goederen moet worden bepaald, dienen de bepalingen van Titel II, hoofdstuk 3, van het CDW in acht te worden genomen. Daarbij dient de inspecteur uit te gaan van de hem op dat moment ter beschikking staande gegevens met betrekking tot de goederen, zoals die welke vermeld zijn op de douaneaangifte dan wel op eventueel daarbij gevoegde (handels)bescheiden.

3.5.4. Op grond van de in artikel 30, lid 2, letter c, van het CDW vermelde methode wordt de douanewaarde van ingevoerde goederen vastgesteld op basis van de waarde die berust op de prijs per eenheid bij verkoop in de Gemeenschap van de ingevoerde goederen of van ingevoerde identieke of soortgelijke goederen in de grootste totale hoeveelheid, aan niet met de verkopers verbonden personen. Zonder nadere motivering, die ontbreekt, heeft het Hof uit de omstandigheid dat de Inspecteur gebruik heeft gemaakt van een zogeheten douanewaardeberekeningsprogramma BPM niet kunnen afleiden dat de door de Inspecteur gehanteerde douanewaarde in overeenstemming is met de hiervoor onder 3.5.3 vermelde bepalingen van het CDW. Middel 2 slaagt in zoverre ook.

3.6. Gelet op hetgeen hiervoor onder 3.4 en 3.5 is overwogen, kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. De middelen behoeven voor het overige geen behandeling.

4. Proceskosten

De Minister van FinanciŽn zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.

5. Beslissing

De Hoge Raad:
verklaart het beroep gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
verwijst het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van Ä 409, en
veroordeelt de Minister van FinanciŽn in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op Ä 1288 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden.

Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren P.J. van Amersfoort, P. Lourens, C.B. Bavinck en E.N. Punt, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 2 maart 2007.ConclusieNr. 41474
Mr. De Wit
Derde Kamer A
UTB's douanerechten en OB

19 september 2005

Conclusie inzake
X B.V.
tegen
Staatssecretaris van FinanciŽn

1. Feiten en procesverloop

1.1. Op 11 juni 2001 is blijkens een door A SA te U (Zwitserland) opgemaakte bill of lading een container met nummer 0002 voor verscheping van Q, Republic of South Africa (R.S.A) naar R in ontvangst genomen. Het cognossement vermeldt als inhoud van de container:
"BMW 330A cabrio - chassisnummer: 0003, engine no. 0006, colour: saphire black
BMW 330A cabrio - chassisnummer: 0004, engine no. 0007, colour: titanium silver
BMW 330A sedan - chassisnummer: 0005, engine no. 0008, colour: steel blue."

1.2. De bill of lading bevat de verklaring dat de inhoud van de container is gebaseerd op een opgave van de verscheper, B te Q R.S.A., en niet door de vervoerder geverifieerd kon worden. De container is in Q (niet ambtelijk) verzegeld (seals nrs. 0009 en 0010). Het vervoer van de container heeft vanaf Q plaatsgevonden met C. Partijen gaan er vanuit dat de container niet in R uit C is gelost, maar in S (BelgiŽ) en vandaar onder douaneverband naar R is vervoerd.

1.3. Op 4 juli 2001 is door de douane te R een aangifte T1 met nummer 0011 aanvaard voor vervoer van de container naar T. Vak 31 (colli en omschrijving van de goederen) vermeldt ťťn container 0002 waarin zich drie automobielen bevinden omschreven als onder 1.1., echter zonder vermelding van de kleuren van de auto's. Geadresseerde (vak 8) is D B.V. te T. Op het document van deze aangifte is in vak 44 een stempel geplaatst met de tekst "J N.V. "Vergunning Alternatieve Identiteits- maatregelen Douanedistrict R d.d. 24-06-1997 nr. 0014 Zegelnummer:", waarbij handgeschreven het nummer "0009" is vermeld.(1) Tot de gedingstukken behoort voorts een "conditionreport" van RSC te R, welk rapport de staat van de container op 6 juli 2001 om 14:21 beschrijft als "algemeen/gebruikt rondom gedeukt en gekrast".(2) Als zegelnummer vermeldt het rapport: "0009".

1.4. Op vrijdag 6 juli 2001 is de container onder dekking van de onder 1.3. genoemde aangifte T1 door E B.V. (E) naar T vervoerd en door X B.V. (belanghebbende) die de zekerheid van D B.V. heeft overgenomen, door middel van een vereenvoudigde aangifte ingeslagen in het entrepot type B van F B.V. te T (F). Deze inslag is onder nummer 0016 door de douane geregistreerd en aangetekend op de achterzijde van de genoemde aangifte T1.

1.5. E heeft de container op 6 juli 2001 om ca. 17:30 op het terrein van F geplaatst op het chassis. De container is op een zodanige wijze tegen Loods 1 geplaatst, dat de deuren niet konden worden opengemaakt. Tevens is de container voorzien van een containerslot.(3)

1.6. H B.V. heeft verklaard dat de a-haven van F doorlopend van vrijdag 6 juli tot maandag 9 juli 2001 bemand is geweest en dat de dagrapporten over die periode geen bijzonderheden of onregelmatigheden vermelden.(4)

1.7. Op 9 juli 2001 heeft de chauffeur van E de container weer aangekoppeld om op het autoterrein van F te worden gelost. De onder 1.2. vermelde verzegeling die intact was en het containerslot werden door E in het bijzijn van personeel van F verwijderd en de container werd geopend. Deze bleek leeg te zijn.

1.8. Door G van D B.V. is op 9 juli 2001 aan de douane gemeld dat de container was geopend en leeg was.

1.9. Aangezien de auto's niet in het entrepot aanwezig waren, hebben de douaneambtenaren zich op het standpunt gesteld dat sprake was van een vermis in entrepot. Naar aanleiding hiervan is belanghebbende uitgenodigd tot betaling van fl. 23.900,10 aan douanerechten en fl. 49.951,30 aan omzetbelasting (kenmerk 0012 van 15 augustus 2001).

1.10. Het door belanghebbende gemaakte bezwaar tegen de in 1.9 vermelde uitnodigingen is bij uitspraak van 7 oktober 2002, kenmerk 0013 van het Hoofd van het Douanedistrict T (Inspecteur) afgewezen.

1.11. Belanghebbende heeft tegen die uitspraak beroep ingesteld bij het Gerechtshof te Amsterdam (Douanekamer).

1.12. De Douanekamer heeft het beroep bij uitspraak van 18 november 2004 ongegrond verklaard.(5)

1.13. Belanghebbende heeft tijdig beroep in cassatie ingesteld. De staatssecretaris van FinanciŽn (staatssecretaris) heeft schriftelijk verweer gevoerd.

1.14. Belanghebbende heeft vervolgens een conclusie van repliek ingediend, waarop de staatssecretaris een conclusie van dupliek heeft doen toekomen.

2. Uitspraak van het Hof

2.1. De Douanekamer oordeelt omtrent het ontstaan van de douaneschuld als volgt:
"6.3. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de auto's niet in RSA zijn geladen. Evenmin heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat de auto's tussen de lossing van de container in S en de opening van de container in T aan het douanetoezicht onttrokken zijn.
Onder deze omstandigheden moet worden uitgegaan van de juistheid van hetgeen op de bill of lading en de aangifte T1 is vermeld; voor herziening van die aangifte bestaat dan ook geen aanleiding (HR 9 juli 2004, nr. 39666, NTFR 2004/1131).
6.4. Nu de auto's niet in de container op het terrein van F zijn aangetroffen, moet worden geoordeeld dat de douaneautoriteiten op enig moment de toegang is belemmerd tot onder douanetoezicht staande goederen, en dat hen daardoor is belet de in de communautaire douanewetgeving voorziene controles uit te voeren. Gelet op het arrest van het Hof van Justitie van 12 februari 2004, zaak C-337/01 (Hamann), DR 2004/29*, brengt dit met zich dat de goederen in Nederland aan het douanetoezicht zijn onttrokken in de zin van artikel 203, lid 1, CDW.
Belanghebbende heeft daardoor niet voldaan aan de sub 6.2. genoemde verplichtingen, zodat zij op grond van artikel 203, lid 3, vierde streepje, CDW terecht als douaneschuldenaar is aangemerkt.
6.5. Gelet op het arrest van het Hof van Justitie van 11juli 2002, zaak C-371/99 (Liberexim), Jur. blz. 1-6227, DR 2003/45*, zijn de goederen eveneens onttrokken in de zin van artikel 7, lid 3, van de Zesde richtlijn en in de zin van artikel 18, lid 1, aanhef en letter c, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet), en in Nederland ingevoerd in de zin van artikel 1, aanhef en letter d, van de Wet.
Aan dit oordeel doet - anders dan belanghebbende verdedigt - in genen dele af dat de leveringsvoorwaarden van de auto's niet bekend zijn.
Gelet op artikel 22, lid 1, van de Wet is belanghebbende, met overeenkomstige toepassing van artikel 203, lid 3, vierde streepje, CDW tevens aan te merken als belastingschuldige voor de omzetbelasting."

2.2. Met betrekking tot de douanewaarde overweegt de Douanekamer:
"6.7. De inspecteur heeft onweersproken gesteld dat de douanewaarde van de onderhavige auto's is vastgesteld op basis van de type-aanduidingen in de bill of lading, met toepassing van de zogenoemde terugrekenmethode (artikel 30, lid 2, onderdeel c, CDW'), en met behulp van het douanewaardeberekeningsprogramma BPM.
Aldus is - in de mate van het mogelijke - de economische werkelijkheid van de auto's benaderd. Dat over de staat van onderhoud van de auto's niets bekend is, kan aan dit oordeel niet afdoen."

3. Geding in cassatie

3.1. Belanghebbende stelt een drietal middelen van cassatie voor. Het eerste middel richt zich tegen het oordeel van het Hof dat de douaneautoriteiten op enig moment de toegang is belemmerd tot onder douanetoezicht staande goederen, en dat hen daardoor is belet de in de communautaire douanewetgeving voorziene controles uit te voeren. In de toelichting op het middel betoogt belanghebbende dat alleen sprake kan zijn van onttrekking van goederen aan douanetoezicht, indien daadwerkelijk goederen onder douanetoezicht staan.

3.2. Het tweede middel klaagt erover dat de Douanekamer de artikelen 29 tot en met 22 van het Communautair douanewetboek (CDW) heeft geschonden, door, na te overwegen dat de inspecteur onweersproken heeft gesteld dat de douanewaarde van de onderhavige auto's is vastgesteld met toepassing van de zogenoemde terugrekenmethode (artikel 30, lid 2, onderdeel c, CDW), en met behulp van het douanewaardeberekeningsprogramma BPM, te oordelen dat aldus - in de mate van het mogelijke - de economische werkelijkheid van de auto's is benaderd.

3.3. Het derde middel sluit min of meer aan bij het eerste. Het richt zich met een rechts- en begrijpelijkheidsklacht tegen de oordelen van de Douanekamer dat (i) belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat de auto's niet in RSA zijn geladen, (ii) belanghebbende evenmin aannemelijk heeft gemaakt dat de auto's tussen de lossing van de container in S en de opening van de container in T aan het douanetoezicht onttrokken zijn, en (iii) onder deze omstandigheden moet worden uitgegaan van de juistheid van hetgeen op de bill of lading en de aangifte T1 is vermeld, zodat voor herziening van de aangifte geen aanleiding bestaat.

4. Behandeling van de middelen

4.1. Bij de behandeling van de middelen van cassatie zal logischerwijs worden aangevangen met de laatste: bestaat er aanleiding om tot herziening van de aangifte over te gaan?

4.2. Bij arrest van 9 juli 2004 heeft de Hoge Raad geoordeeld 6)
"3.3.1. Zowel in bezwaar als in beroep voor het Hof en in cassatie doet belanghebbende in wezen een beroep op artikel 78 van het CDW, op grond van welke bepaling de douaneautoriteiten na de vrijgave van de goederen ambtshalve of op verzoek van de aangever tot herziening van de aangifte kunnen overgaan. Voor een dergelijke herziening is in het bijzonder aanleiding, indien achteraf blijkt dat de op de aangifte vermelde gegevens niet juist waren (vgl. Hof van Justitie 5 december 2002, Overland Footwear, nr. C-379/00, Jurispr. 2002, blz. I-11133).
3.3.2. Er bestaat geen beletsel voor het aanvaarden van de mogelijkheid dat een dergelijk verzoek, waarvoor in de communautaire bepalingen geen formele regels zijn gesteld, in voorkomende gevallen ook gedaan kan worden in een bezwaarschrift dat is gericht tegen een uitnodiging tot betaling als de onderhavige en dat de uitspraak op het bezwaar dan tevens een beslissing op dat verzoek moet inhouden.
3.3.3. In een dergelijk geval rust de plicht om aan te tonen dat de op de aangifte vermelde gegevens onjuist waren, op de belanghebbende."

4.3. In wezen heeft belanghebbende in onderhavige zaak ook een beroep gedaan op artikel 78 van het CDW.(7) Op grond van bovengenoemd arrest bestaat voor herziening in het bijzonder aanleiding, indien achteraf blijkt dat de op de aangifte vermelde gegevens niet juist waren. In de zaak Overland Footwear Ltd. I overweegt het HvJ EG in dat kader 8)
"22. In het onderhavige geval behoeft niet te worden bepaald of, en in voorkomend geval, onder welke voorwaarden, de douaneautoriteiten overeenkomstig artikel 78 van het douanewetboek op verzoek van de aangevers tot herzieningen moeten overgaan.
23. Het staat immers vast dat de Commissioners het verzoek van Overland om terugbetaling aanvankelijk hebben ingewilligd. Aangezien een dergelijk verzoek niet kon worden ingewilligd zonder een nieuw onderzoek, door de douaneautoriteiten, van de douaneaangiften op grond van het nieuwe element dat door Overland was aangevoerd, moet ervan worden uitgegaan dat deze autoriteiten bereid waren de aangiften te herzien, en op grond van deze herziening en de resultaten ervan de nodige maatregelen hebben genomen om een en ander recht te zetten in de zin van artikel 78, lid 3, van het douanewetboek, op grond dat de aangiften onvolledig waren wegens een onbedoelde vergissing van de aangever."

4.4. In deze zaak ging het om een andere situatie dan hier aan de orde. De douane-autoriteiten hadden in eerste instantie het verzoek van Overland Footwear Ltd. namelijk al ingewilligd. Echter, zoals blijkt uit de tweede zin van r.o. 23, hecht het HvJ EG vooral belang aan de omstandigheid dat de douane-autoriteiten een nieuw onderzoek hadden ingesteld naar de betreffende aangifte, waarmee dan kennelijk tevens de bereidheid wordt getoond om in voorkomend geval over te gaan tot herziening van de aangifte. Met dit laatste bedoel ik dat de douane uitsluitend tot daadwerkelijke herziening zal overgegaan indien de aangever kan bewijzen dat de aangifte inderdaad onvolledig of onjuist was. Zo moet de aangever bewijzen dat de hoeveelheid goederen die op de aangifte vermeldt staat niet aanwezig is geweest op het moment van verzending naar de Gemeenschap of gedurende de periode dat hij verantwoordelijk was voor de aangifte. De belanghebbende in het hiervoor aangehaalde arrest van de Hoge Raad van 4 juli 2004 kon dit overigens niet bewijzen.

4.5. In de bij het HvJ EG thans nog aanhangige zaak Overland Footwear Ltd. II is aan de orde de vraag of de mogelijkheid tot herziening van artikel 78 CDW een discretionaire bevoegdheid van de douane-autoriteiten vormt. In het eerste lid van dat artikel wordt immers gesproken over 'kunnen'. A-G Maduro heeft inmiddels conclusie genomen en komt tot de volgende slotsom 9)
"(...) the customs authorities, on whom Article 78 of the Customs Code confers broad discretion, must state the reasons for their decisions to allow or refuse revision of a declaration, in order to enable a court to ascertain that they are not vitiated by any manifest error of assessment."

Hij erkent dus dat de douane-autoriteiten onder artikel 78 CDW een discretionaire bevoegdheid hebben, maar concludeert ook dat de uitoefening van deze bevoegdheid plaatsvindt onder controle van de rechter, die moet vaststellen of er geen evidente beoordelingsfouten zijn gemaakt door de douane-autoriteiten. Het komt mij voor dat deze benadering in lijn ligt met die van de Hoge Raad in het arrest van 4 juli 2004. De Hoge Raad heeft immers geoordeeld dat een bezwaar tegen een uitnodiging tot betaling tevens moet worden opgevat als een verzoek om herziening. Dit impliceert dat de beslissing op het verzoek tot herziening in dat kader kan worden onderworpen aan rechterlijke controle. Naar ik vermoed zal het HvJ EG daar niet anders over denken. Het is immers nauwelijks voorstelbaar dat de bevoegdheid tot herziening van de douane-autoriteiten zo ruim zou zijn dat zij op willekeurige wijze daarvan gebruik kunnen maken. Dat zou betekenen dat na vrijgave van de goederen het herstellen van vergissingen en onjuistheden in een douane-aangifte op initiatief van de aangever slechts naar goeddunken van de douane-autoriteiten zou kunnen plaatsvinden, zelfs indien onomstotelijk vaststaat dat daadwerkelijk een onjuistheid aanwezig is in de aangifte.

4.6. De Douanekamer heeft het Hoge Raad arrest van 4 juli 2004 in de overwegingen betrokken. In dat kader legt de Douanekamer als maatstaf aan dat belanghebbende aannemelijk dient te maken dat de auto's niet in R.S.A. zijn geladen, dan wel dat de auto's tussen de lossing van de container in S en de opening van de container in T aan het douanetoezicht onttrokken zijn. Kennelijk acht de Douanekamer hetgeen belanghebbende naar voren heeft gebracht omtrent de verzegeling van de container en hetgeen is aangevoerd omtrent de plaatsing van de container onder het stelsel van douane-entrepots onvoldoende. De betekenis die aan de verzegeling van goederen moet worden gehecht wordt hierna nader belicht.

4.7. Verzegeling

4.7.1. Op grond van artikel 72, eerste lid, van het CDW nemen de douaneautoriteiten de nodige maatregelen om de goederen te kunnen identificeren wanneer deze identificatie noodzakelijk is ter waarborging van de naleving van de voorwaarden die zijn verbonden aan de douaneregeling waarvoor de betrokken goederen zijn aangegeven. Artikel 357 van de UCDW bepaalt dat onder de regeling communautair douanevervoer te plaatsen goederen slechts worden vrijgegeven indien zij zijn verzegeld. Overeenkomstig het derde lid geschiedt de verzegeling per laadruimte, indien deze daarvoor geschikt is. Containers die uit hoofde van een internationale overeenkomst waarbij de Gemeenschap partij is, zijn goedgekeurd voor vervoer onder douaneverzegeling, worden geacht voor verzegeling geschikt te zijn.

4.7.2. Verzegeling is niet altijd noodzakelijk. Op grond van het vierde lid van genoemd artikel kan het kantoor van vertrek afzien van verzegeling, wanneer de goederen, mede gezien eventuele andere identificatiemaatregelen, aan de hand van de omschrijving in de aangifte voor douanevervoer of de aanvullende documenten kunnen worden geÔdentificeerd. In dat geval brengt het kantoor van vertrek in vak "D. Controle door het kantoor van vertrek", van de aangifte voor douanevervoer, achter de woorden "Aangebrachte verzegeling" de vermelding "Vrijstelling" aan. Daarnaast kan bij toepassing van de vereenvoudigde maatregel "toegelaten afzender" worden toegestaan dat de verzegeling door de aangever zelf worden aangebracht (zie artikel 399 UCDW; voorheen artikel 400 UCDW). Deze vereenvoudiging wordt dan in de vergunning van de toegelaten afzender opgenomen.

4.7.3. In de rechtspraak wordt in voorkomend geval beduidende betekenis gehecht aan de verzegeling van de goederen. In een uitspraak van 14 februari 2003 betrekt de Douanekamer de door de douane aangebrachte verzegeling in de beoordeling.(10) Het betrof een situatie waarin een tankauto na belading was voorzien van zes stuks douaneverzegelingen. Bij aankomst van de lading werd geconstateerd dat een hoeveelheid van 280 kg minder werd aangetroffen dan op het douanedocument was vermeld. De Douanekamer oordeelde:
"6.1. Door middel van weging onder ambtelijk toezicht zijn verschillen geconstateerd tussen de hoeveelheid ethylalcohol in de tankauto op de plaats van vertrek en de hoeveelheid op de plaats van aankomst van de goederen. Niet is in geschil dat de tank na belading en weging onder douanetoezicht direct is verzegeld met douaneloodjes, die ook bij aankomst van de goederen nog intact waren. De inspecteur heeft geen feiten of omstandigheden naar voren gebracht op grond waarvan het aannemelijk is dat de goederen aan het douanetoezicht zijn onttrokken, in het bijzonder niet dat het in dit geval mogelijk zou zijn geweest om goederen te onttrekken zonder braak die zichtbare sporen achterlaat of zonder verbreking van de verzegeling. Fouten bij de weging of fouten bij de weergave van de uitkomst van de weging zouden tot de mogelijkheden kunnen behoren.

6.2. In dit zeer bijzondere geval - waarbij de oorzaak van het ontstane verschil tussen de twee ambtelijke wegingen niet kan worden vastgesteld, maar waarbij belanghebbende en de douane niettemin voorbeeldig met elkaar hebben samengewerkt en overigens geen enkele laakbare gedraging van belanghebbende is gesteld of gebleken - kan naar het oordeel van de Douanekamer in redelijkheid niet worden geconcludeerd dat tijdens het verblijf van de goederen onder de douaneregeling communautair douanevervoer een schuld in de zin van het CDW, de Wet OB en de Wet op de accijns is ontstaan. Uit een en ander volgt dat de heffingen niet in stand kunnen blijven. PrejudiciŽle vragen daaromtrent acht de Douanekamer niet noodzakelijk."

4.7.4. Ook in een uitspraak van 10 september 2004 speelt de aangebrachte verzegeling een rol.(11) Het betreft een zaak waarin de douane een op een vrachtauto geladen container bij vertrek voorzien had van een verzegeling. Bij aankomst bij het douane-entrepot werd geconstateerd dat 76 kartons van de in de aangifte vermelde goederen ontbraken, hoewel de verzegeling bij aankomst nog intact was. Later werden evenwel alle aangegeven kartons (inclusief de 76 vermeend ontbrekende kartons) uit het entrepot uitgeslagen om in het vrije verkeer te worden gebracht. Belanghebbende stelde dat een telfout moest zijn begaan bij de aankomst van de goederen. De Douanekamer oordeelde dat belanghebbende de goederen alsmede de aangifte T1 wel had afgeleverd bij de toegelaten geadresseerde:
"6.1. Niet is in geschil dat de onderhavige container met kartons herenhemden, na lading op de vrachtauto en geldigmaking van de aangifte T1 aansluitend door de douane is verzegeld met een douaneloodje, dat ook bij aankomst van de goederen nog intact was. In deze procedure heeft belanghebbende noch de inspecteur gesteld dat de vermelding van het aantal van 259 kartons op de aangifte T1 achteraf onjuist is geweest en zou moeten worden herzien op de voet van artikel 78 CDW.
De inspecteur heeft bevestigd dat B enkele dagen na aankomst van de vrachtauto in opdracht van D, die ook de opdrachtgever was van belanghebbende voor het vervoer van R naar Y, 259 kartons herenhemden, waaronder de getelde 183 kartons, voor het vrije verkeer heeft aangegeven.

6.2. De inspecteur heeft voorts niet ontkend dat de hiervoor bedoelde invoer-aangifte voor 259 kartons mede betrekking zou kunnen hebben op de overige 76 kartons, op de aangifte T1 vermelde goederen. Hij acht het overgelegde bewijs echter niet voldoende om hier volledig zeker van te zijn. Gelet op de sub 2. vermelde omstandigheden en mede gelet op de overeenkomsten in gegevens op de door belanghebbende overgelegde douanedocumentatie, acht de Douanekamer aannemelijk dat de invoeraangifte wel betrekking heeft gehad op alle 259 kartons herenhemden zoals op de onder-havige aangifte T1 vermeld. In dit verband acht de Douanekamer het tevens aannemelijk dat na aankomst en lossing van de goederen bij de toegelaten geadresseerde een telfout is gemaakt, die op de inslaglijst is overgenomen. Er zijn door de inspecteur geen omstandigheden en feiten gesteld, die op het tegendeel wijzen. Zo heeft de inspecteur geen feiten of omstandigheden naar voren gebracht op grond waarvan het aannemelijk is dat de goederen tijdens het vervoer naar Y uit de container zijn gehaald. Evenmin heeft de inspecteur met betrekking tot de lading, het vervoer of de lossing van de goederen laakbare handelingen of gedragingen van belanghebbende gesteld en aannemelijk gemaakt.

6.3. Uit het voorgaande volgt dat de Douanekamer ervan uitgaat dat belanghebbende de goederen alsmede de aangifte T1 heeft afgeleverd bij de toegelaten geadresseerde, zodat in redelijkheid niet kan worden geconcludeerd dat tijdens het verblijf van de goederen onder de douaneregeling communautair douane-vervoer een schuld in de zin van het CDW is ontstaan, waarvoor belang-hebbende als aangever aansprakelijk zou moeten worden gehouden."

4.7.5. Het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen legt tevens een verband tussen de aangebrachte verzegeling, lossing van de goederen en het begrip "onttrekken". Uit het arrest Liberexim volgt namelijk dat het vervangen van een oorspronkelijke trekker, zonder verbreking van de verzegeling en lossing van de goederen, de autoriteiten niet belet hun controletaak uit te oefenen 12)
"56 In dit verband moet worden opgemerkt dat in omstandigheden als die in het hoofdgeding de in een lidstaat in strijd met de bepalingen van verordening nr. 2726/90 begane onregelmatigheden, bestaande in het verbreken van de verzegeling, het lossen van de goederen en het in het handelsverkeer brengen daarvan, een onttrekking aan het douanetoezicht vormen, zodat daardoor de goederen aan de regeling voor extern communautair douanetoezicht worden onttrokken. Wanneer daarentegen in een eerder stadium in een andere lidstaat de oorspronkelijke trekker is vervangen door een nieuwe, zonder verbreking van eventuele verzegeling en zonder lossen of overladen van de goederen, zou dit, zoals de advocaat-generaal in punt 81 van zijn conclusie opmerkt, de bevoegde douaneautoriteiten niet hebben belet in voorkomend geval hun controletaak uit te oefenen."

4.7.6. Het doel van de verzegeling is duidelijk. Het biedt een grote mate van zekerheid omtrent de vraag of een container of laadruimte waarin de goederen zich bevinden al dan niet is geopend, hetgeen de controle ten aanzien van de goederen vereenvoudigt. Dit blijkt ook uit het bepaalde in artikel 360 UCDW. Indien de verzegeling tijdens het vervoer buiten de wil van de vervoerder wordt verbroken, is hij verplicht dit te melden aan de douaneautoriteiten.

4.7.7. Overigens zijn niet enkel de douaneautoriteiten gebaat bij verzegeling van laadruimten en containers. Rederijen, (spoor-)wegvervoerders e.d. maken eveneens veelvuldig gebruik van verzegeling. Dit in verband met eventuele aansprakelijkheden in geval van schade, diefstal of verlies. De vraag kan gesteld worden wat de status van dergelijke verzegelingen is? Kunnen deze "commerciŽle verzegelingen" op ťťn lijn worden gesteld met de ambtelijke verzegelingen als hiervoor beschreven?

4.7.8. In een uitspraak van 20 november 2001 oordeelde de Tariefcommissie dat dit niet het geval is.(13) In die zaak stond vast dat twee kartons van de op het document T1 vermelde goederen hun bestemming niet hadden bereikt, en dat niet bekend was wat er met die goederen is gebeurd. De Tariefcommissie oordeelde dat het in een dergelijk geval op de weg van belanghebbende ligt om aannemelijk te maken dat niet 742 kartons, maar 740 kartons kleding in het land van verzending (IndonesiŽ) daadwerkelijk zijn geladen. Voor dat bewijs is de enkele stelling dat de (rederij-) verzegeling van de goederen ongeschonden was, volgens de Tariefcommissie onvoldoende. Deze uitspraak is door de redactie van Douane Update kritisch ontvangen 14)
"(...)
Ook het oordeel zelf van de Tariefcommissie begrijpen wij niet. In de eerste plaats oordeelt de Tariefcommissie dat belanghebbende aannemelijk moet maken dat de ontbrekende goederen nimmer in de container hebben gezeten en dus nimmer het douanegebied van de EG zijn binnengekomen. Dat is juist. Maar dan zegt de Tariefcommissie dat voor dat aannemelijk maken onvoldoende is de enkele stelling dat de verzegeling ongeschonden was. Wat wordt nu bedoeld? Moest de belanghebbende bewijzen dat de verzegeling inderdaad, bij aankomst bij haar entrepot, ongeschonden was en is de enkele stelling dat dit zo was onvoldoende ůf wordt bedoeld te zeggen dat de belanghebbende aannemelijk had moeten maken dat de goederen inderdaad niet in IndonesiŽ waren ingeladen en dat een ongeschonden verzegeling daarvoor nooit voldoende is? We moeten er naar raden. Gelet op de omstandigheid dat de inspecteur niet ontkende dat de rederijverzegeling ongeschonden was, vermoeden wij dat de Tariefcommissie het tweede bedoelt. Haar oordeel is dan niet te volgen. Als inderdaad de verzegeling van de rederij vanaf het begin ongeschonden is gebleven, is toch aangetoond dat de goederen er bij aankomst in Nederland helemaal niet waren? Welk aanvullend bewijs is dan nog noodzakelijk. Dit nog los van het feit dat de belanghebbende inderdaad nog meer bewijs heeft ingebracht, te weten de niet door de inspecteur weersproken stelling dat de leverancier aansprakelijk is gehouden voor het negatieve verschil. Hoe kan daarvoor dan toch een douaneschuld ontstaan?"

4.8. Onderhavige verzegeling

4.8.1. Laat ik voorop stellen dat uitgesloten is dat in onderhavige zaak sprake is van een telfout tijdens het laden van de goederen. Aangenomen mag worden dat, nu geen van de aangegeven auto's zijn aangekomen, op enige wijze sprake is van oplichting of fraude. De vraag blijft ook in dergelijke situaties echter of betrokkenen, in het bijzonder belanghebbende, daarvoor verantwoordelijk kunnen worden gehouden.

4.8.2. Wat betreft onderhavige verzegeling geldt het volgende. Onder onderdeel 2. van de uitspraak vermeldt de Douanekamer als vaststaand feit dat de container in Q (niet ambtelijk) is verzegeld (seals nrs. 0009 en 0015). De Douanekamer stelt daarnaast in 2.6. van de uitspraak feitelijk vast dat de intacte verzegeling met nrs. 0009 en 0010 en het aangebrachte containerslot op 9 juli 2001 door E B.V. in het bijzijn van personeel van F werden verwijderd, en dat de container na opening leeg bleek te zijn. Ondanks deze feitelijke vaststellingen, komt de Douanekamer tot het oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat de auto's niet in RSA zijn geladen, dan wel dat de auto's tussen de lossing van de container in S en de opening van de container in T aan het douanetoezicht onttrokken zijn.

4.8.3. Ik val meteen maar met de deur in huis: de door de Douanekamer gehanteerde maatstaf is mijns inziens te beperkt. Deze sluit namelijk ten onrechte niet de situatie in, waarin een belanghebbende weet aan te tonen dat de container waarin de goederen zich volgens de ingediende aangifte zouden bevinden, vanaf het moment van aanvaarding van de aangifte tot het moment waarop wordt geconstateerd dat de container leeg is, niet kan zijn geopend. Dit is immers de periode waarin de aangever verantwoordelijk is voor het aanwezig zijn van de goederen. De in het derde middel vervatte rechtsklacht treft in zoverre doel. Indien de door de Douanekamer gehanteerde maatstaf voornoemde situatie wel insluit, acht ik het oordeel dat belanghebbende zulks niet aannemelijk heeft gemaakt evenwel onbegrijpelijk.

4.8.4. De Douanekamer zal in dat geval immers van oordeel moeten zijn dat er in de tussenliggende periode vanaf het aanbrengen van de verzegeling - of althans vanaf de laatste constatering van aanwezigheid van de verzegeling - tot verwijdering ervan, iets onregelmatigs is gebeurd. De Inspecteur heeft blijkens de stukken van het geding echter niet gesteld dat de verzegeling in die periode kan zijn vervangen, of dat de goederen op enige wijze zonder verbreking van de verzegeling konden zijn gelost. De stukken van het geding laten daarentegen wel zien dat in diverse stadia van het onderhavige vervoer voorafgaand aan plaatsing van de goederen onder het stelsel van douane-entrepots de aanwezigheid van de verzegeling met bijbehorende nummering is geconstateerd. Zo is op het document van de aangifte voor het douanevervoer van R naar T in vak 44 een stempel geplaatst, waarbij als alternatieve identiteitsmaatregel handgeschreven het nummer "0009" wordt vermeld, terwijl in het vak "Controle door het kantoor van vertrek" de uitslag conform luidt, waarbij voor de aangebrachte verzegeling wordt verwezen naar vak 44 van de aangifte.(15) Mijns inziens bevestigt het kantoor van vertrek hiermee dat de door de rederij aangebrachte verzegeling, eveneens kan worden aangewend voor identificatie van de goederen gedurende het communautaire douanevervoer. Met deze bevestiging van het kantoor van vertrek verkrijgt die verzegeling dan ook een zekere douanestatus.

4.8.5. Tot de gedingstukken behoort voorts een "conditionreport" van RSC te R, welk rapport de staat van de container op 6 juli 2001 om 14:21 beschrijft, en eveneens melding maakt van het zegelnummer 0009. Daarnaast staat feitelijk vast dat de container door E na aankomst op het F terrein op een zodanige wijze tegen Loods 1 is geplaatst, dat de deuren niet konden worden opengemaakt, en dat de container werd voorzien van een containerslot. De container heeft vanaf 6 juli 2001 om ca. 17:30 tot 9 juli 2001 op die locatie gestaan. Ook heeft H B.V. verklaard dat de a-haven van F B.V. doorlopend van vrijdag 6 juli tot maandag 9 juli 2001 bemand is geweest en dat de dagrapporten over die periode geen bijzonderheden of onregelmatigheden vermelden. Deze feiten en omstandigheden hadden tot de conclusie moeten leiden dat belanghebbende heeft aangetoond dat de op de aangifte voor plaatsing van de goederen onder het stelsel van douane-entrepots vermelde gegevens niet juist waren.

4.8.6. De Douanekamer had gezien het voorgaande dan ook moeten oordelen dat aanleiding voor herziening van de aangifte bestond. Op grond van artikel 78, derde lid CDW hadden vervolgens de nodige maatregelen moeten worden genomen "om een en ander recht te zetten", in casu bestaande uit vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de uitnodigingen tot betaling. De overige middelen behoeven geen behandeling. De Hoge Raad kan de zaak zelf afdoen.

5. Conclusie

Ik geef de Hoge Raad in overweging het beroep gegrond te verklaren, de uitspraken van de Douanekamer en de Inspecteur te vernietigen en de uitnodigingen tot betaling van douanerechten en omzetbelasting te vernietigen.

De Procureur-Generaal bij de
Hoge Raad der Nederlanden

A-G

1 Zie productie 4 van het beroepschrift.
2 Zie bijlage 2 van het verweerschrift.
3 Zie producties 5 en 6 van het beroepschrift.
4 Zie productie 5 van het beroepschrift.
5 Hof Amsterdam 28 november 2004, nr. 02/6466, opgenomen op www.rechtspraak.nl, onder LJN-nummer: AR6634.
6 HR 9 juli 2004, nr. 39666, BNB 2004/364.
7 Zie productie 9 van het beroepschrift en het beroepschrift zelf.
8 HvJ EG 5 december 2002, C-379/00 (Overland Footwear Ltd.), Pb EG 2002, blz. 11133.
9 Conclusie A-G Maduro van 25 mei 2005, C-468/03 (Overland Footwear Ltd. II), te vinden op www.curia.eu.int.
10 Hof Amsterdam 14 februari 2003, nr. 00/90110, te vinden op www.rechtspraak.nl.
11 Hof Amsterdam 10 september 2004, nr. 01/90221 DK. Zie tevens Hof Amsterdam 23 december 2004, nrs. 01/90129 DK en 02/1114 DK. Beide uitspraken zijn opgenomen op www.rechtspraak.nl.
12 HvJ EG 11 juli 2002, C-371/99 (Liberexim), BNB 2003/158.
13 Tariefcommissie 20 november 2001, nr. 0220/99 TC, te vinden op www.rechtspraak.nl.
14 DouaneUpdate 2002/271.
15 Zie productie 4 van het beroepschrift.

Bron : rechtspraak.nl